內部控制制度是社會經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物,是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要手段。筆者就有關企業(yè)內部控制制度進行必要的研究。
　　一、我國內部控制制度現(xiàn)狀
　　自20世紀90年代起,我國政府開始加大對企業(yè)內部控制的規(guī)范力度,制定和頒發(fā)了一系列有關法律法規(guī)、規(guī)范。然而,對我國來講全面認識內部控制還剛剛開始,會計信息失真、經(jīng)營失敗及不守法經(jīng)營等在很大程度上都歸結為企業(yè)內部控制的失靈。主要問題可以概括為兩個方面：
　　(一)控制環(huán)境基礎薄弱
　　控制環(huán)境是內部控制的基礎,直接關系到企業(yè)內部控制的執(zhí)行和貫徹。它涵蓋對建立、加強或削弱特定政策程序及其效率產(chǎn)生影響的各種因素,包括企業(yè)管理人員的品行、操守、價值觀、素質和能力,管理人員的管理哲學、經(jīng)營觀念,企業(yè)各種規(guī)章制度、信息溝通體系、業(yè)績評價機制等。我國企業(yè)在這方面的問題非常嚴重,主要表現(xiàn)在:
　　1.企業(yè)管理層內部控制意識薄弱。大多企業(yè)未制訂完善的、成文的內控制度,這一事實反映出至少有相當一部分企業(yè)尚未認識到內部控制的意義。即使已經(jīng)制訂出相應內控制度的企業(yè)大多也只是停留在“寫在紙上、貼在墻上-給人看”的表面文章上,制度的落實方面問題很多。
　　2.組織機構設置不合理。不少企業(yè)仍然沿襲著計劃經(jīng)濟體制下的機構設置,企業(yè)普遍存在機構臃腫、管理層次多、工作效率低下的問題。另外,企業(yè)在組織機構設置中,比較重視縱向間的權利與義務關系,而對橫向間的協(xié)調缺乏足夠的重視,導致同級各部門間缺乏必要的交流,信息溝通不靈敏,協(xié)調性差。
　　3.企業(yè)制度不健全。一是企業(yè)缺乏相應的激勵與約束機制。二是人事政策和實務不完善。三是企業(yè)制度不全面,沒有針對企業(yè)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)、各個部門制訂出相應的規(guī)章制度,顧此失彼現(xiàn)象嚴重。
　　4.管理者素質較低。許多企業(yè)的管理者素質較低,普遍未受過正規(guī)的專業(yè)教育,企業(yè)亦未對這些管理者進行管理培訓。這樣低素質的管理者即使有全心全意為企業(yè)服務的素質,也因他們的能力所限而無法真正地管理好企業(yè)。
　　5.企業(yè)文化建設沒有引起足夠的重視。企業(yè)文化是企業(yè)的經(jīng)營理念、經(jīng)營制度依存于企業(yè)而存在的共同價值觀念的組合。企業(yè)內部控制制度的貫徹執(zhí)行有賴于企業(yè)文化建設的支持和維護。因為企業(yè)文化是培養(yǎng)誠信,忠于職守、樂于助人、刻苦鉆研、勤勉盡責的一種制度約束。企業(yè)文化是將員工的思想觀念、思維方式、行為方式進行統(tǒng)一和融合,使員工自身價值的體現(xiàn)和企業(yè)發(fā)展目標的實現(xiàn)達到有機的結合,企業(yè)文化是一個企業(yè)的中樞神經(jīng),它所支配的是人們的思維方式、行為方式。在良好的企業(yè)文化基礎上所建立的內部控制制度,必然會成為人們行為規(guī)范,從而才能很好地解決因制度失靈而產(chǎn)生的種種問題。
　　(二)企業(yè)內控部門責權不對稱,內部控制和監(jiān)督不力
　　企業(yè)內部控制包括內部管理控制和內部會計控制,而我國的內部控制主要是指內部會計控制。作為承擔內部控制主要部門的財會、審計部門存在嚴重的責權不對稱現(xiàn)象。
　　1.內審部門形同虛設。內部審計作為內部控制的重要組成部分,是企業(yè)改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益的自我需要。但是,在我國,企業(yè)的內部審計并沒能真正履行其應有的職能,其存在問題主要有:
　　(1)組建的非自愿性。眾所周知,我國現(xiàn)行的內部審計主要是在行政干預的基礎上發(fā)展起來的,帶有很濃厚的行政命令色彩,而這種過多依靠行政干預建立起來的內部審計機構很難受到企業(yè)重視。被調查企業(yè)的內部審計人員大多是從財會部門轉來的或由財會部門兼任或是從其他部門調來,有的未經(jīng)過專門培訓,缺乏審計專業(yè)知識,內審部門成為企業(yè)安置干部的一個部門,這種情況下組建起來的內部審計很難發(fā)揮其應有作用。
　　(2)獨立性不夠。內部審計作為內部控制的再控制,本身就應從第三者的立場上客觀公正地對企業(yè)的經(jīng)濟監(jiān)督進行再監(jiān)督,它的地位應當是超然獨立的。而目前對內審部門是界定在“在本單位主要負責人直接領導下,獨立行使內部審計監(jiān)督權,對本單位領導負責并報告工作”。這說明我國內部審計只是服務于企業(yè)負責人。這就造成內部審計既不能監(jiān)督上司,也不能監(jiān)督同級,因為企業(yè)內部各職能部門都是在企業(yè)負責人的直接領導下開展工作的,其各項經(jīng)營行為尤其是重大行為大多是在廠長經(jīng)理的授權下進行的,是廠長經(jīng)理意志的直接體現(xiàn)。在這種情況下內部審計又如何開展工作呢?基于以上兩點,內部審計無法在地位上實現(xiàn)超然獨立,其工作范圍大大受限,也很難贏得威信。
　　(3)重審計監(jiān)督,輕服務建設。內部審計是適應企業(yè)的內在需要設立的,其生存和發(fā)展的關鍵在于它能為企業(yè)加強內部管理,提高經(jīng)濟效益服務。而實際中內部審計卻忽視了防錯防弊這一職能,過分強調查錯糾弊,在各種正式的文件規(guī)定中,強調“監(jiān)督”的多,提倡“服務”的少;強調“事后監(jiān)督”的多,提倡“事前、事中監(jiān)督”的少。這種過分強調事后監(jiān)督的指導思想是我國審計認識上的一大誤區(qū),也是阻礙內部審計發(fā)揮作用的重要思想因素。
　　(4)對內部審計工作的性質和作用不甚理解。企業(yè)管理人員經(jīng)常將“內審監(jiān)督”,與“會計監(jiān)督”混淆不清,使人們產(chǎn)生“企業(yè)內部審計沒什么意義”的想法。由于指導思想上的誤區(qū),多數(shù)審計人員未能擺正自己的位置。有些人將自己等同于廠長經(jīng)理的行為工具,處處依廠長經(jīng)理的旨意行事,有些則由于工作不好開展而心灰意冷或充當好人,使內部審計形同虛設。
　　2.責權不對等。權利、義務與責任對等是內部控制的基本原則之一。而目前有關法規(guī)中明確內部控制機構既代表國家執(zhí)行行政監(jiān)督職責,又要為企業(yè)領導加強經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益提供服務。這種理論上的雙向服務機制將內部控制機構經(jīng)濟責任和義務確定得大于其實際的功能和擁有的權力,只能把內部控制機構置于一個兩難的境地。
　　二、強化我國內部控制制度的思考
　　企業(yè)內部控制是一個系統(tǒng)工程,涉及企業(yè)的方方面面,作為一項制度建設,其客觀的成份越多,科學性就越強。內部控制建設也應當堅持理論與實際緊密結合的原則,制定出能針對企業(yè)自身特點的內控制度來,而不可能千篇一律。
　　(一)規(guī)范法人治理結構,形成有法必依、執(zhí)法必嚴、違法必究的法治機制
　　實施內部控制,首先需要規(guī)范法人治理結構。從所有者的立場出發(fā),不但要把企業(yè)經(jīng)營管理者行使權力的過程納入內部控制的監(jiān)控范圍,而且要將其作為內部控制的重點監(jiān)控對象,明確股東會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層的職責,使決策系統(tǒng)、管理系統(tǒng)和監(jiān)督系統(tǒng)各司其職、各負其責、協(xié)調運轉、有效制衡。
　　1.實行財務總監(jiān)委派制是完善內部控制的重要手段。財務總監(jiān)首先通過對單位會計部門和會計人員的領導和控制,掌握會計系統(tǒng)的運行,對于單位重大的交易、資產(chǎn)變動等擁有審批權;其次通過主持定期及非定期的單位內部審計,及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營和會計方面已經(jīng)發(fā)生的或潛在的問題并采取相應措施。
　　2.構筑嚴密的企業(yè)內控體系。企業(yè)內部控制體系,具體應包括三個相對獨立的控制層次:第一個層次是在企業(yè)一線“供、產(chǎn)、銷”,全過程中融入相互牽制、相互制約的制度,建立以防為主的監(jiān)控防線。第二個層次是設立事后監(jiān)督,即在會計部門常規(guī)性的會計核算的基礎上,對其各個崗位、各項業(yè)務進行日常性和周期性的核查,建立以“堵”為主的監(jiān)控防線。第三個層次是以現(xiàn)有的稽核、審計、紀律檢查部門為基礎,成立一個直接歸董事會管理并獨立于被審計部門的審計委員會。審計委員會通過內部常規(guī)稽核、離任審計、落實舉報、監(jiān)督審查企業(yè)的會計報表等手段,對會計部門實施內部控制,建立有效的以“查”為主的監(jiān)督防線。
　　3.加強對內部控制行為主體“人”的控制,把內部控制工作落到實處。企業(yè)內部控制失效,經(jīng)營風險、會計風險產(chǎn)生,行為主體全是“人”。只有上下一致,及時溝通,隨時把握相關人員的思想、動機和行為,才能把內部控制工作做好。具體講,除領導本身應以身作則起表率作用外,還應做好以下幾點工作:：第一,要及時掌握企業(yè)內部控制人員思想行為狀況。第二,對內部控制人員進行職業(yè)道德教育和業(yè)務培訓。
　　(二)以“協(xié)調”作為雙元控制主體下企業(yè)內部控制的基本目標,以“約束+激勵”作為引導經(jīng)營者行為的主要方法：
　　1.在存在雙元控制主體的現(xiàn)代企業(yè)中,最為突出的矛盾是雙方“利益不一致”和“信息不對稱”。企業(yè)所有者希望通過經(jīng)營獲利使資產(chǎn)增值,實現(xiàn)企業(yè)價值最大化,卻不能直接進行管理和經(jīng)營,只能通過會計信息“間接”控制;經(jīng)營者“直接”控制企業(yè)經(jīng)營的過程和會計信息的生成和報告方式。因此,決定了在雙元控制主體構架下的企業(yè)內部控制首要的也是基本的目標應該是協(xié)調雙方的利益和矛盾,只有通過切實有效的協(xié)調,找到所有者和經(jīng)營者共處的均衡點,才能實現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)內部控制的以上兩個基本目的
　　2.“約束+激勵”是引導經(jīng)營者行為的主要方法,是實現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)雙元控制主體“協(xié)調”的內部控制目標的有效辦法。財政、稅務、銀行、審計等社會監(jiān)督機構,在工作中各行其是,未能形成綜合監(jiān)督的合力,對企業(yè)的威懾力不夠。
　　3.對審計的獨立監(jiān)督、公正職能未予以充分重視,審計未形成規(guī)范化、法制化和經(jīng)�；�。對查出問題的處罰,往往就事不就人,重人情而輕規(guī)定,執(zhí)法的剛性被扭曲。
　　（三）、內部控制的方法
　　內部控制的方法很多,主要包括不相容職務相互分離控制,授權批準控制,會計系統(tǒng)控制,預算控制,財產(chǎn)保全控制,風險防范控制,內部報告控制及電子信息技術控制等八種,此外,常用的控制方法還有內部審計控制,組織規(guī)劃控制,人員素質控制等。｡
　　1.不相容職務相互分離,這也是最基本的內部控制方法。是指那些如果由一個人擔任既可能發(fā)生錯誤和舞弊行為,又能夠掩蓋其錯誤和舞弊行為的職務,｡不相容的職務主要包括:授權批準與業(yè)務經(jīng)辦,業(yè)務經(jīng)辦與會計記錄,會計記錄與財產(chǎn)保管,授權批準與監(jiān)督檢查等。對于不相容的職務如果不實行相互分離的措施,就容易發(fā)生舞弊等行為。不相容職務分離的核心是“內部牽制”,因此,單位在設計建立內部控制時,首先應確定哪些崗位和職務是不相容的,其次要明確規(guī)定各崗位的職責權限,并使之相互制約,形成制衡。
　　2.授權批準控制,是指單位在辦理各項經(jīng)濟業(yè)務時,必須經(jīng)過規(guī)定程序的授權批準。授權批準形式通常有一般授權和特別授權之分。｡比如在采購活動中,經(jīng)辦人應該在職責范圍內,按照審批人的批準意見辦理采購與付款業(yè)務,對于重要和技術性較強的采購業(yè)務,應當組織專家進行可行性論證,并實行集體決策和審批,防止因決策失誤而造成嚴重損失。
　　3.會計系統(tǒng)控制,主要是通過對會計主體所發(fā)生的各項能用貨幣計量的經(jīng)濟業(yè)務進行記錄､歸集､整理､報送等而進行的控制｡通過這種控制,對內能向管理層提供經(jīng)營管理的諸多信息,對外可以向投資者､債權人提供用于投資等決策的信息｡
　　4.預算控制,是指單位通過預算的編制和檢查預算的執(zhí)行情況｡可以比較分析各單位未完成預算的原因,并對未完成預算的不良后果采取改進措施,確保各項預算指標嚴格執(zhí)行｡
　�。ㄋ模�、內部控制的科學制定與有效實施
　　能否充分利用各種有效的內控方法形成一整套行之有效的內部控制制度,能否把科學有效的內部控制制度充分地準確地付諸實施,關鍵取決于企業(yè)中從管理層到普通員工對這件事的認識和態(tài)度,一句話,關鍵取決于人，在一個公司中,董事會直接影響內部環(huán)境這一控制基礎,對建立健全和有效執(zhí)行內部控制制度起著決定性作用。以總經(jīng)理為首的管理層在內部控制中承擔著重要責任。此外,財務負責人,內部審計人員都在內控活動中擔當著重要角色。｡
　　當然,內部控制不是唯一控制手段,有時激勵也是一種控制,適當采用員工激勵也很重要｡在我國許多創(chuàng)業(yè)型企業(yè),管理人員從創(chuàng)業(yè)之初到現(xiàn)在,一直是管理者,這不利于提高管理人員的積極性｡在國外,如微軟在創(chuàng)業(yè)之初創(chuàng)業(yè)者就是股東,待企業(yè)做大后,再請人管理,這樣,企業(yè)的價值與管理者的利益密切關聯(lián),自然能激發(fā)管理者的才智和積極性。｡
　　
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